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會(huì)計(jì)處理

所謂固定資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營管理而持有的、使用時(shí)間超過12個(gè)月的非貨幣性資產(chǎn)，包括房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。固定資產(chǎn)是企業(yè)的勞動(dòng)手段，也是企業(yè)賴以生產(chǎn)經(jīng)營的主要資產(chǎn)。固定資產(chǎn)在生產(chǎn)過程中可以長期發(fā)揮作用，長期保持原有的實(shí)物形態(tài)，但其價(jià)值則隨著企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)而逐漸地轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品成本中去，并構(gòu)成產(chǎn)品價(jià)值的一個(gè)組成部分。

在執(zhí)行行業(yè)會(huì)計(jì)制度時(shí)，對(duì)固定資產(chǎn)有價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)，達(dá)到2000元的，需要作為固定資產(chǎn)處理，沒有達(dá)到2000元的，可作為低值易耗品攤銷或一次性記入成本費(fèi)用。從2007年起施行的新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)固定資產(chǎn)的認(rèn)定價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)取消，只要公司認(rèn)為其使用壽命大于一個(gè)會(huì)計(jì)年度的，均可作為固定資產(chǎn)，然后按照一定折舊方法在預(yù)計(jì)使用壽命之內(nèi)計(jì)提折舊。

對(duì)固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命，需要根據(jù)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營實(shí)際，綜合考慮：

(1)預(yù)計(jì)生產(chǎn)能力或?qū)嵨锂a(chǎn)量;

(2)預(yù)計(jì)有形損耗和無形損耗;同時(shí)考慮法律或者類似規(guī)定對(duì)資產(chǎn)使用的限制。

在計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí)，需要考慮其預(yù)計(jì)凈殘值，即假定固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用壽命已滿并處于使用壽命終了時(shí)的預(yù)期狀態(tài)，企業(yè)可從該項(xiàng)資產(chǎn)處置中獲得的扣除預(yù)計(jì)處置費(fèi)用后的金額。

對(duì)固定資產(chǎn)的折舊方法，企業(yè)需要根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式，來進(jìn)行合理選擇?？蛇x用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。

案例

某生產(chǎn)企業(yè)2012年12月購置辦公用電腦一臺(tái)，不含稅金額4000元，預(yù)計(jì)使用壽命4年，預(yù)計(jì)凈殘值208元。假設(shè)企業(yè)采用年限平均法計(jì)提折舊。

從2013年1月起，該企業(yè)每月可計(jì)提的折舊額為：(4000——208)÷4÷12=79(元)。

會(huì)計(jì)處理為(根據(jù)具體使用部門的不同)：

借：管理費(fèi)用(銷售費(fèi)用或制造費(fèi)用)79

貸：累計(jì)折舊79。

稅務(wù)處理

企業(yè)所得稅法實(shí)施條例規(guī)定，企業(yè)所得稅法上的固定資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營管理而持有的、使用時(shí)間超過12個(gè)月的非貨幣性資產(chǎn)，包括房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。從中可以看出，稅法與會(huì)計(jì)上的關(guān)于固定資產(chǎn)的內(nèi)涵是一致的。

一般情況下，稅法上對(duì)固定資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的折舊，準(zhǔn)予稅前扣除。

除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，稅法對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)算折舊規(guī)定的最低年限如下：

(1)房屋、建筑物，為20年;

(2)飛機(jī)、火車、輪船、機(jī)器、機(jī)械和其他生產(chǎn)設(shè)備，為10年;

(3)與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的器具、工具、家具等，為5年;

(4)飛機(jī)、火車、輪船以外的運(yùn)輸工具，為4年;

(5)電子設(shè)備，為3年。

承前案例，根據(jù)稅法規(guī)定，允許對(duì)該固定資產(chǎn)可稅前扣除的月折舊為：(4000——208)÷3÷12=105.33(元)。

差異分析

前述案例中，會(huì)計(jì)上每月計(jì)提的折舊是79元，稅法上允許稅前扣除的固定資產(chǎn)月折舊額是105.33元。在2008年新企業(yè)所得稅法剛施行時(shí)，有些納稅人在進(jìn)行企業(yè)所得稅匯繳清繳時(shí)，以稅法允許扣除的折舊為標(biāo)準(zhǔn)，進(jìn)行了納稅調(diào)減處理;而有些納稅人按企業(yè)實(shí)際計(jì)提的折舊進(jìn)行了稅前扣除，造成了不同納稅人之間政策執(zhí)行的不統(tǒng)一。

為此，《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2012年第15號(hào))就“關(guān)于稅前扣除規(guī)定與企業(yè)實(shí)際會(huì)計(jì)處理之間的協(xié)調(diào)問題”作出規(guī)定，根據(jù)企業(yè)所得稅法第二十一條規(guī)定，對(duì)企業(yè)依據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，并實(shí)際在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理上已確認(rèn)的支出，凡沒有超過企業(yè)所得稅法和有關(guān)稅收法規(guī)規(guī)定的稅前扣除范圍和標(biāo)準(zhǔn)的，可按企業(yè)實(shí)際會(huì)計(jì)處理確認(rèn)的支出，在企業(yè)所得稅前扣除，計(jì)算其應(yīng)納稅所得額。

按此規(guī)定，前述案例納稅人在進(jìn)行2013年企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)，允許扣除的固定資產(chǎn)折舊為948元(79×12)，不需要根據(jù)稅法允許計(jì)提的折舊1263.96元(105.33×12)進(jìn)行納稅調(diào)整處理。

新政策之后的會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理

前述案例中的固定資產(chǎn)4000元，根據(jù)財(cái)稅〔2014〕75號(hào)文件規(guī)定的“對(duì)所有行業(yè)企業(yè)持有的單位價(jià)值不超過5000元的固定資產(chǎn)，允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，不再分年度計(jì)算折舊”，即納稅人可以對(duì)后三年的折舊額2844元(4000——208——948)一次性在計(jì)算2014年的應(yīng)納稅所得額時(shí)進(jìn)行扣除。

一、經(jīng)營租賃與融資租賃的比較

（一）經(jīng)營租賃的會(huì)計(jì)處理方法相對(duì)簡單

以融資租賃方式租入的資產(chǎn)，承租方雖沒有所有權(quán)，但由于租賃期較長，一般占資產(chǎn)尚可使用年限的75％以上，且一般為一次性租賃，在會(huì)計(jì)上認(rèn)為承租方對(duì)其擁有控制權(quán)。因此，融資租入的資產(chǎn)在會(huì)計(jì)處理方法上應(yīng)比照自有固定資產(chǎn)入帳，在帳面確認(rèn)為資產(chǎn)，同時(shí)應(yīng)按最低租賃付款額確認(rèn)為負(fù)債。

在整個(gè)租賃期間應(yīng)對(duì)入帳資產(chǎn)計(jì)提折舊并核算每期償付的租金，同時(shí)租賃期間發(fā)生的一些費(fèi)用如維修費(fèi)等也應(yīng)由承租方承擔(dān)并入帳處理。另外，在整個(gè)會(huì)計(jì)處理過程還應(yīng)考慮貨幣時(shí)間價(jià)值，再加上融資租賃業(yè)務(wù)本身的多樣性、復(fù)雜性，使得整個(gè)會(huì)計(jì)處理過程難度較大。

相比之下，經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理就簡單得多。以經(jīng)營租賃方式租入的資產(chǎn)，承租方對(duì)其既無所有權(quán)，也無控制權(quán)，無須將其作為資產(chǎn)入帳，只需核算每期的租金即可。

（二）經(jīng)營租賃能改善財(cái)務(wù)信息

企業(yè)對(duì)外提供的財(cái)務(wù)報(bào)表是外部相關(guān)利益人了解企業(yè)財(cái)務(wù)信息的重要渠道。在合法、保質(zhì)的前提下，能夠更多地提供企業(yè)正面的財(cái)務(wù)信息是每個(gè)企業(yè)夢(mèng)寐以求的，而經(jīng)營租賃能為企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表添光彩。

如上所述，因?yàn)椴捎媒?jīng)營租賃方式租入資產(chǎn)，帳面無需反映租賃資產(chǎn)，因此企業(yè)既可以取得所需資產(chǎn)，又可以減少固定資產(chǎn)占總資產(chǎn)的比例，從而增加了企業(yè)資產(chǎn)的流動(dòng)性。同時(shí)也可以提高企業(yè)的資產(chǎn)報(bào)酬率，增強(qiáng)企業(yè)的融資能力并達(dá)到表外籌資的效果。